审计冲突理论篇1

摘 要：本文针对审计动因这个问题，阅读了相关的文献资料，从受托责任理论、信息理论到冲突理论，对各种理论进行了较为详细的阐述，最后得出了自己的一点思考，以期对审计理论体系的构建有所助益。

关键词：审计动因；受托责任；理论

一、引言

审计是社会发展到一定阶段，经济发展到一定水平时出现的。从国内外审计的历史和现状来看，审计根据主体的不同，可划分为政府审计、内部审计和注册会计师审计，并相应地形成三类审计组织机构，共同构成了审计监督体系。审计的目的是为了提高财务报表预期使用者对财务报表的信赖程度。审计动因是指审计产生、存在与发展的动力和原因。研究审计动因对未来审计的发展具有积极的意义。现代审计主要的动因理论包括：1、受托责任理论，2、信息理论，3、理论，4、保险理论，5、冲突理论等。

二、基于现代审计动因的若干理论

2.1、受托责任理论

受托责任是一种普遍的经济关系，也是一种动态的社会关系。委托人将资产的经营管理权授予受托人，受托人接受委托后承担起所托付的责任，我们把这种责任称为受托责任。委托人可以是投资人、债权人、股东，也可以是政府和管理当局；受托人可以是公司的董事会、总经理、部门经理。站在受托人的角度看，要想得到委托人的托付，就必须创造出令人满意的投资报酬；受托责任理论认为，受托责任是资源占有人对经济资源进行有效的管理以及使用的保证机制。当受托责任关系确立后，委托者需要对受托者的经营状况实行监督。由于委托人受到时间、专业能力及成本等条件的限制，不能亲自监督受托人的经济行为，这就需要具有相对独立身份的第三者对受托人进行检查，这就是审计。由于审计人员独立于受托责任双方，且具备相应的专业技能，于是审计成为受托责任关系能够实现的必要手段，可以说，受托经济责任关系是审计产生的客观基础和根本动因。

2.2、信息理论

信息理论认为，非对称性的信息是民间审计产生和发展的根本动因。审计可以提高财务报表预期使用者对财务报表的信赖程度，经过审计的财务信息可以降低潜在信息的非对称性，从而降低产生道德风险的可能性。利用信息理论可以降低信息不对称的成本，信息关注者应对管理当局所提供的财务信息进行查实，如果每个人都去查账，则获取可靠的信息成本显然高了。所以，通过聘请注册会计师对管理当局提供的信息进行审计，可以大大降低这一成本；也可以缓解信息不对称的发生。注册会计师的职责是运用专业技术，对管理当局的财务报表是否公允地反映了公司的财务状况和经营成果进行审查和判断，进而做出合理保证，并向公司股东及利害关系人报告。从这个角度来说，审计降低信息不对称的发生，使信息使用者做出合理的决策，从而提高了资本市场的资源配置效率的作用。

2.3、理论

是指人在权限内，以被人的名义与第三人实施法律行为，由此产生的法律后果直接由被人承担的一种法律制度。由于企业中的股东、债权人、经理人员等利益相关者的目标并非完全一致，所以在追求自身利益最大化的过程中必然会牺牲他人的利益，这种利益冲突关系反映在公司股利分配决策过程中表现为不同形式的成本。以下是问题中几种常见的冲突：

2.3.1、经理人员与股东之间的冲突

当企业拥有较多的自由现金流时，企业经理人员可能把资金投资于回报相对较低的项目，或者为了个人私利而追求额外补贴等，这可能使得经理人员和股东的经营理念产生了冲突。

2.3.2、股东与债权人之间的冲突

企业股东在进行投资与融资决策时，可能会为了使自身的权益增加而选择加大债权人风险的政策，比如，公司通过发行债务来支付股利或者为发放股利而拒绝净现值为正的投资项目。在股东与债权人之间存在冲突时，债权人为保护自身利益，希望企业采取低股利支付率，通过多留存收益少分配的股利政策以保证有较为充裕的现金留在企业，以防资金链断裂。

2.3.3、控股股东与中小股东之间的冲突

现代企业股权结构的一个较明显的特征是所有权与控制权集中在少数大股东手中，公司的管理层通常由大股东直接出任或委派，管理层与大股东的利益趋于一致。但所有权集中使得控股股东有可能通过各种手段侵害中小股东的利益，控股股东与中小股东变产生了冲突。

2.4、保险理论

保险理论认为，审计是降低风险的活动，审计费用被认为是财务信息使用者为防止管理层舞弊而支付的保险费用；同时审计被认为是风险转移的一种机制，所有者之所以愿意支付额外的审计费用，是因为审计人员对财务报表存在重大错报风险所产生的损失做出了赔偿的承诺。在审计动因的保险观念下，审计风险可分为系统性风险与非系统性风险，这为政府、审计人员及管理层划分权责提供了理论依据。

2.5、冲突理论

冲突理论认为，之所以审计能够存在，是因为经济活动中存在着利害冲突，管理层为了谋取自己的利益，使得财务报表存在着虚假报告，这是导致公众需要审计的最基本原因。为使财务报表为预期使用者所信赖，必须要求有独立于利害关系的审计人员对财务信息予以佐证。冲突理论很好地解释了审计独立性的问题，但也有其不足，即不能充分地解释审计为何产生。

三、结束语

受托责任理论作为我国审计理论界的主流理论，审计理论界中许多关于民间审计产生动因的理论，如人理论、信息理论、冲突理论等实质上都是基于经营权和所有权分离所产生的受托责任关系的存在，甚至可以将这些理论看作是从不同的角度对受托责任论进行的解释。

审计冲突理论篇2

审计是社会发展到一定阶段，经济发展到一定水平时出现的。审计因何而产生，缘何而发展，是审计理论中人们关心的首要问题，即审计动因问题。动因是引起事物发生的根本性条件，正是这一条件的存在才导致了事物的产生，而这一条件能够持续存在才能保证事物的继续生存。一旦条件不再存在，事物也就随之消亡，如果条件发生变化，事物也随之发生变化。审计动因就是指引发审计的推动力或者驱动审计发展的因素。对审计动因进行分析有助于我们认清审计的本质，揭示审计的发展规律，结合现实状况对未来审计的发展趋势进行合理的预测。针对审计产生的动因，审计学界从不同角度进行不同的解释，目前较为流行的审计动因的主要理论包括委托-理论、信息论、保险论、冲突论等。

2现有的审计动因理论及其评述

2．1委托-理论

委托-关系是指“一个人或一些人（委托人）委托其他人（人），根据其他人的利益从事某些活动，并相应地授予人某些决策权的契约关系”。委托人和人都是最大合理效用的的追求者，但他们各自的利益目标不一致，委托人为了使人朝着自身的方向努力需付出成本。而为了降低成本又能维持这种关系就需要监督，审计就是一种监督方式。因此，委托-理论主要观点是：审计的产生是社会力量选择的结果，是委托人和人的共同需求。审计的本质在于推动委托人和人的利益最大化。第一，理论较好地解释了许多公司尽管法规并未要求却自愿接受审计这一问题，然而，若审计是财产所有者和经营者的共同需求，则审计报告在审计前后就不该有太大差别。但对美国1975-1988年度接受审计的1562家公司的调查表明，独立审计人员经常发现公司高报资产和收益。这不禁令人提出质疑，管理人员真的都自愿聘请外部审计人员来审查自己的报告吗？第二，理论是基于完全竞争市场的假设来解释审计起源的，在现实当中，市场或多或少都受到政府管制，审计并非根据市场的需求而是法律的规定提供鉴证服务的，因此理论的解释与现实并不完全一致。

2．2信息论

信息论认为，之所以存在审计，是由于企业管理当局和投资者之间存在着潜在的信息不对称。审计财务信息可以潜在地降低信息不对称，并使市场更具效率。审计的本质在于增进财务信息的价值，提高财务信息对投资者决策的正确程度，降低信息不对称的成本和可能性。信息论也不足以说明审计产生的根本动因和本质。实际上，审计并不会减少会计信息的不对称，会计信息的不对称由企业管理层对会计信息本身的披露来解决，审计不会增加新的会计信息，只是增进了会计信息的可信性。审计也会增加新的经济信息，但这种信息并不是会计信息，这种信息的价值在于以审计报告意见这种简约的形式提供了会计信息是否可信的凭证信号，引导着社会的资源配置。因此，从降低会计信息不对称的角度出发并不能说明审计产生的真正原因。

2．3保险论

在保险论里，审计费用被视为财务信息的使用人为了防止信息提供者舞弊而支付的分担风险的保险费用，审计费用的发生纯粹是贯彻风险分享的原则。保险论认为审计是降低风险的活动，即审计是一个把财务报表使用者的信息风险降低到社会可接受的风险水平之下的过程。审计的本质在于分担风险；审计被看成是一种风险转移机制，所有者愿意支付额外审计费用的原因在于审计人对财务报表重大错报风险造成的损失做出了赔偿的承诺，可减轻投资者的压力。在审计动因保险观下，审计风险被分为系统风险与非系统风险，这为政府、审计人、经营者划分各自的权责提供了理论依据。

保险论虽然可以较好地解释目前审计风险越来越高的现象，但它同样存在缺陷：无法解释风险和责任并不完全由注册会计师承担的事实；无法解释潜在投资者对审计后信息的利用并未支付“保险费”，却成为“受益人”这一现象；同样无法解释法定审计的问题；无法解释保险市场存在的“逆向选择”本应使审计不复存在，但审计活动却仍在发展这一事实；保险论无法合理解释内部审计的主要职能是提高经营的效率和有效性。

2．4冲突论

冲突论认为，第一，会计报表的提供者和使用者之间的利益并不一致，他们之间存在实际或潜在的利害冲突。因此，会计报表使用者期望外部独立专家对会计报表实施独立、客观、公正的鉴证并发表意见，以合理地保证会计报表不受利害冲突的影响；第二，会计报表的使用者之间也可能存在利害冲突。比如，公司股东可能期望得到丰厚的现金股利，而债权人则更倾向于不发放股息。为使会计报表为每一个预期使用者所信赖，会计报表必须保持中立，即不能以牺牲一方利益为代价而使他方受益。基于这一考虑，也要求有独立于利害关系各方的审计人员对财务资料予以签证，以维护各个利益集团的利益。因此利害冲突论认为，审计之所以存在，就是因为存在利害冲突这个事实，会计报表存在不实报道的可能性，这是社会需要审计的最基本原因。

因此，冲突论很好地解释了审计独立性的问题，而独立性正是审计最本质的属性。但冲突论同样也不能很充分地解释审计的产生。因为审计不是解决冲突的唯一办法。也就是说、审计的产生可以说是因为存在利害冲突，但存在利害冲突却不一定产生审计。

3衡量审计动因理论的标准体系

衡量一种理论是否能更好地解释审计动因，并指导审计工作、完善审计服务，应当结合审计理论结构，运用系统、全面的观点加以剖析。为此，在对现代审计动因进行考察时有必要建立一定的客观标准。

3.1由动因理论能回答审计源于并满足了何种社会需求以及审计发展的推动力

审计动因理论应该不仅仅能解释某一种类型、某一个特殊群体的需求，还应该能解释任何类型的审计及其满足任何群体对审计需求的发展动因。

3.2由动因理论应能导出审计本质及审计职能的目的

审计动因理论是审计理论体系的基础理论，通过审计动因理论的确立应能导出审计本质以及审计职能、审计社会作用的发展原因。随着社会经济的发展，审计行业也在不断地发展变化着。这就要求一种合理的审计动因理论应该能够准确、全面地解释审计职能地发展以及审计的社会作用。

3.3由动因理论能解释对审计动因进行管制的合理性

无论从横向来看当今国际上审计业务，还是纵向来看审计的发展历史，审计一直是一个法定的工作。各国政府都对各种类型的审计进行着不同程度的要求和监管。审计导因理论应该能够解释审计作为一种经济活动，为什么行业自身发展要受到外部制约。

3.4由动因理论能够解释审计为什么需要保持独立性

独立性是审计最本质的属性，是审计得以存在的根本。审计动因理论应该能够对审计的独立性这一根本特性作出合理解释，并应该能够解释审计活动中谁需要独立、为什么需要独立、独立于谁和如何独立等相关问题。

4新制度经济学视角下现代审计动因考察——产权动因论

4．1产权动因论的基本观点

新制度经济学主要通过研究制度问题来解释经济现象，产权是新制度经济学的核心概念。它是以财产所有权为基础，反映不同主体对某一财产的占有、支配、使用和收益的权利、义务和责任，其实质是围绕财产而建立和发生的一种排他性的经济关系。完整的产权包括财产所有者对财产的终极所有权及派生的占有权、使用权、处置权和收益权。不同权利相互形成不同的关系，即产权关系、经营权与所有权的分离便形成不同的关系。作为理性经济人，每个产权主体都在谋求自身最大利益，这难免发生冲突。为了避免冲突，各个产权主体会签订契约来明确各自的产权利益。

纵观世界审计的产生，诱发审计的条件是经济资源所有权和经营管理权的分离，所有者将自己的经济资源交予管理者进行经营管理，管理者承担经济资源保值和增值的责任，在所有者和管理者之间形成受托经济责任关系。所有者不直接参与管理者的经营管理活动，为了了解经营管理的现状和结果，特委托具有专业知识的第三者（审计者）对管理者进行审计，以便解除管理者的受托责任。两权分离引发了社会经济生活对审计的需求。没有两权分离，就没有审计的产生。受托责任产生于一定的产权结构，审计受托的对象是各产权主体。审计是受产权主体之托而存在的。若非产权主体的托付，就不存在审计鉴证、评价职能意义上的受托责任。同时，审计又要对产权主体进行监督、鉴证和评价，没有对产权主体的监督和审查，就不存在审计的生存基础。因而可见，审计师对信息的审计实际上带有界定和维护投资的产权的性质。

4．2产权动因论的逻辑与价值

独立审计的委托人之所以要聘请审计师证实人提供的财务报表的合法性、公允性，说到底就是为了保护自己的产权不受人的侵害。“产权动因论”能很好地解释独立审计产生、发展的动因和作用，能更好地指导独立审计管理制度的设计与改进。产权动因论旨在通过研究审计产生的基础直至最终出现的过程来分析审计产生的动因，而不限于某一个角度或某一个层面。较之其他理论，笔者认为，产权动因论具有如下优越性：

（1）能更全面地解释审计的产生和发展。由于契约关系各方产权利益普遍存在差异性，在委托关系存在的条件下，潜在或既有的利害冲突使得审计产生并普遍存在，并在不同领域具有不同形式，如国家审计、民间审计、内部审计等。

（2）可以更好地解释审计独立性的本质。不同的产权主体处在不同的地位，审计的作用就在于对不同产权主体之间的经济利益进行界定，对不同的产权主体的相互经济关系进行协调，因而委托受托关系存在于审计人员与多元产权主体之间而非单元产权主体之间，对委托产权主体没有依附关系。也就是说协调契约各方的利害冲突，需要协调者处在与当事人均无利益关系的第三方立场上，协调方式是独立、公正的。

（3）将产权理论引入审计领域可拓展审计的发展空间，给审计注入新的生机和活力。产权理论既认可物质资本产权，又认可人力资本产权，并将产权博弈引入审计领域，认为审计领域的目的在于实现各相关产权主体的一种均衡状态，即纳什均衡。将审计界定为维护各产权利益相关者的产权利益，为日后审计的发展留下了更大的发展空间。资本市场的形成和完善，逐渐淡化了投资者与经营者之间的经济责任关系，但并没有淡化相互之间的产权关系，知识产权关系的形式发生了变化。投资者产权的形式由原始产权演变为股权和债权，产权利益的方式由原来的红利方式转化为证券市场上的资本利得方式，而公司财务报表的传递的信息与公司的证券的市场价格成正相关性，仍牵涉利益相关者的利益。因而尽管委托的形式发生了变化，受托责任关系淡化，审计履行的仍是维护产权的责任。

4结语

审计冲突理论篇3

关键词：新制度经济学；审计动因；体系构建；产权动因

1引言

审计是社会发展到一定阶段，经济发展到一定水平时出现的。审计因何而产生，缘何而发展，是审计理论中人们关心的首要问题，即审计动因问题。动因是引起事物发生的根本性条件，正是这一条件的存在才导致了事物的产生，而这一条件能够持续存在才能保证事物的继续生存。一旦条件不再存在，事物也就随之消亡，如果条件发生变化，事物也随之发生变化。审计动因就是指引发审计的推动力或者驱动审计发展的因素。对审计动因进行分析有助于我们认清审计的本质，揭示审计的发展规律，结合现实状况对未来审计的发展趋势进行合理的预测。针对审计产生的动因，审计学界从不同角度进行不同的解释，目前较为流行的审计动因的主要理论包括委托-理论、信息论、保险论、冲突论等。

2现有的审计动因理论及其评述

2．1委托-理论

委托-关系是指“一个人或一些人（委托人）委托其他人（人），根据其他人的利益从事某些活动，并相应地授予人某些决策权的契约关系”。委托人和人都是最大合理效用的的追求者，但他们各自的利益目标不一致，委托人为了使人朝着自身的方向努力需付出成本。而为了降低成本又能维持这种关系就需要监督，审计就是一种监督方式。因此，委托-理论主要观点是：审计的产生是社会力量选择的结果，是委托人和人的共同需求。审计的本质在于推动委托人和人的利益最大化。第一，理论较好地解释了许多公司尽管法规并未要求却自愿接受审计这一问题，然而，若审计是财产所有者和经营者的共同需求，则审计报告在审计前后就不该有太大差别。但对美国1975-1988年度接受审计的1562家公司的调查表明，独立审计人员经常发现公司高报资产和收益。这不禁令人提出质疑，管理人员真的都自愿聘请外部审计人员来审查自己的报告吗？第二，理论是基于完全竞争市场的假设来解释审计起源的，在现实当中，市场或多或少都受到政府管制，审计并非根据市场的需求而是法律的规定提供鉴证服务的，因此理论的解释与现实并不完全一致。

2．2信息论

信息论认为，之所以存在审计，是由于企业管理当局和投资者之间存在着潜在的信息不对称。审计财务信息可以潜在地降低信息不对称，并使市场更具效率。审计的本质在于增进财务信息的价值，提高财务信息对投资者决策的正确程度，降低信息不对称的成本和可能性。信息论也不足以说明审计产生的根本动因和本质。实际上，审计并不会减少会计信息的不对称，会计信息的不对称由企业管理层对会计信息本身的披露来解决，审计不会增加新的会计信息，只是增进了会计信息的可信性。审计也会增加新的经济信息，但这种信息并不是会计信息，这种信息的价值在于以审计报告意见这种简约的形式提供了会计信息是否可信的凭证信号，引导着社会的资源配置。因此，从降低会计信息不对称的角度出发并不能说明审计产生的真正原因。

2．3保险论

在保险论里，审计费用被视为财务信息的使用人为了防止信息提供者舞弊而支付的分担风险的保险费用，审计费用的发生纯粹是贯彻风险分享的原则。保险论认为审计是降低风险的活动，即审计是一个把财务报表使用者的信息风险降低到社会可接受的风险水平之下的过程。审计的本质在于分担风险；审计被看成是一种风险转移机制，所有者愿意支付额外审计费用的原因在于审计人对财务报表重大错报风险造成的损失做出了赔偿的承诺，可减轻投资者的压力。在审计动因保险观下，审计风险被分为系统风险与非系统风险，这为政府、审计人、经营者划分各自的权责提供了理论依据。

保险论虽然可以较好地解释目前审计风险越来越高的现象，但它同样存在缺陷：无法解释风险和责任并不完全由注册会计师承担的事实；无法解释潜在投资者对审计后信息的利用并未支付“保险费”，却成为“受益人”这一现象；同样无法解释法定审计的问题；无法解释保险市场存在的“逆向选择”本应使审计不复存在，但审计活动却仍在发展这一事实；保险论无法合理解释内部审计的主要职能是提高经营的效率和有效性。

2．4冲突论

冲突论认为，第一，会计报表的提供者和使用者之间的利益并不一致，他们之间存在实际或潜在的利害冲突。因此，会计报表使用者期望外部独立专家对会计报表实施独立、客观、公正的鉴证并发表意见，以合理地保证会计报表不受利害冲突的影响；第二，会计报表的使用者之间也可能存在利害冲突。比如，公司股东可能期望得到丰厚的现金股利，而债权人则更倾向于不发放股息。为使会计报表为每一个预期使用者所信赖，会计报表必须保持中立，即不能以牺牲一方利益为代价而使他方受益。基于这一考虑，也要求有独立于利害关系各方的审计人员对财务资料予以签证，以维护各个利益集团的利益。因此利害冲突论认为，审计之所以存在，就是因为存在利害冲突这个事实，会计报表存在不实报道的可能性，这是社会需要审计的最基本原因。

因此，冲突论很好地解释了审计独立性的问题，而独立性正是审计最本质的属性。但冲突论同样也不能很充分地解释审计的产生。因为审计不是解决冲突的唯一办法。也就是说、审计的产生可以说是因为存在利害冲突，但存在利害冲突却不一定产生审计。

3衡量审计动因理论的标准体系

衡量一种理论是否能更好地解释审计动因，并指导审计工作、完善审计服务，应当结合审计理论结构，运用系统、全面的观点加以剖析。为此，在对现代审计动因进行考察时有必要建立一定的客观标准。

3.1由动因理论能回答审计源于并满足了何种社会需求以及审计发展的推动力

审计动因理论应该不仅仅能解释某一种类型、某一个特殊群体的需求，还应该能解释任何类型的审计及其满足任何群体对审计需求的发展动因。

3.2由动因理论应能导出审计本质及审计职能的目的

审计动因理论是审计理论体系的基础理论，通过审计动因理论的确立应能导出审计本质以及审计职能、审计社会作用的发展原因。随着社会经济的发展，审计行业也在不断地发展变化着。这就要求一种合理的审计动因理论应该能够准确、全面地解释审计职能地发展以及审计的社会作用。

3.3由动因理论能解释对审计动因进行管制的合理性

无论从横向来看当今国际上审计业务，还是纵向来看审计的发展历史，审计一直是一个法定的工作。各国政府都对各种类型的审计进行着不同程度的要求和监管。审计导因理论应该能够解释审计作为一种经济活动，为什么行业自身发展要受到外部制约。

3.4由动因理论能够解释审计为什么需要保持独立性

独立性是审计最本质的属性，是审计得以存在的根本。审计动因理论应该能够对审计的独立性这一根本特性作出合理解释，并应该能够解释审计活动中谁需要独立、为什么需要独立、独立于谁和如何独立等相关问题。

4新制度经济学视角下现代审计动因考察——产权动因论

4．1产权动因论的基本观点

新制度经济学主要通过研究制度问题来解释经济现象，产权是新制度经济学的核心概念。它是以财产所有权为基础，反映不同主体对某一财产的占有、支配、使用和收益的权利、义务和责任，其实质是围绕财产而建立和发生的一种排他性的经济关系。完整的产权包括财产所有者对财产的终极所有权及派生的占有权、使用权、处置权和收益权。不同权利相互形成不同的关系，即产权关系、经营权与所有权的分离便形成不同的关系。作为理性经济人，每个产权主体都在谋求自身最大利益，这难免发生冲突。为了避免冲突，各个产权主体会签订契约来明确各自的产权利益。

纵观世界审计的产生，诱发审计的条件是经济资源所有权和经营管理权的分离，所有者将自己的经济资源交予管理者进行经营管理，管理者承担经济资源保值和增值的责任，在所有者和管理者之间形成受托经济责任关系。所有者不直接参与管理者的经营管理活动，为了了解经营管理的现状和结果，特委托具有专业知识的第三者（审计者）对管理者进行审计，以便解除管理者的受托责任。两权分离引发了社会经济生活对审计的需求。没有两权分离，就没有审计的产生。受托责任产生于一定的产权结构，审计受托的对象是各产权主体。审计是受产权主体之托而存在的。若非产权主体的托付，就不存在审计鉴证、评价职能意义上的受托责任。同时，审计又要对产权主体进行监督、鉴证和评价，没有对产权主体的监督和审查，就不存在审计的生存基础。因而可见，审计师对信息的审计实际上带有界定和维护投资的产权的性质。

4．2产权动因论的逻辑与价值

独立审计的委托人之所以要聘请审计师证实人提供的财务报表的合法性、公允性，说到底就是为了保护自己的产权不受人的侵害。“产权动因论”能很好地解释独立审计产生、发展的动因和作用，能更好地指导独立审计管理制度的设计与改进。产权动因论旨在通过研究审计产生的基础直至最终出现的过程来分析审计产生的动因，而不限于某一个角度或某一个层面。较之其他理论，笔者认为，产权动因论具有如下优越性：

（1）能更全面地解释审计的产生和发展。由于契约关系各方产权利益普遍存在差异性，在委托关系存在的条件下，潜在或既有的利害冲突使得审计产生并普遍存在，并在不同领域具有不同形式，如国家审计、民间审计、内部审计等。

（2）可以更好地解释审计独立性的本质。不同的产权主体处在不同的地位，审计的作用就在于对不同产权主体之间的经济利益进行界定，对不同的产权主体的相互经济关系进行协调，因而委托受托关系存在于审计人员与多元产权主体之间而非单元产权主体之间，对委托产权主体没有依附关系。也就是说协调契约各方的利害冲突，需要协调者处在与当事人均无利益关系的第三方立场上，协调方式是独立、公正的。

（3）将产权理论引入审计领域可拓展审计的发展空间，给审计注入新的生机和活力。产权理论既认可物质资本产权，又认可人力资本产权，并将产权博弈引入审计领域，认为审计领域的目的在于实现各相关产权主体的一种均衡状态，即纳什均衡。将审计界定为维护各产权利益相关者的产权利益，为日后审计的发展留下了更大的发展空间。资本市场的形成和完善，逐渐淡化了投资者与经营者之间的经济责任关系，但并没有淡化相互之间的产权关系，知识产权关系的形式发生了变化。投资者产权的形式由原始产权演变为股权和债权，产权利益的方式由原来的红利方式转化为证券市场上的资本利得方式，而公司财务报表的传递的信息与公司的证券的市场价格成正相关性，仍牵涉利益相关者的利益。因而尽管委托的形式发生了变化，受托责任关系淡化，审计履行的仍是维护产权的责任。

4结语

由于契约关系各方产权利益普遍存在差异，在委托-关系存在的条件下，潜在或既有的产权冲突使得审计产生并普遍存在，并在不同领域具有不同的形式。同时，审计产生又是产权动因推动的结果，这要求审计要协调契约各方产权利益的差异性，以提高产权交易的效率和优化资源配置。

参考文献

1王善平．人性、产权与独立审计管理制度安排［M］．长沙：湖南大学出版社，2007

2张秀烨．从信息经济学角度看审计导因［J］．审计与经济研究，2003（5）

3王李霞．从经济学角度看审计的发展［J］．财会月刊（综合），2005（6）

4费娟英．关于独立审计产生的社会学思考——基于信任变迁的角度［J］．内蒙古财经学院学报，2004（2）

5郭华．审计动因新论［J］．财会月刊（理论），2006（5）

审计冲突理论篇4

【关键词】问题导向；内部审计；动因；错弊

一、内部审计动因的主要理论及评价

（一）内部审计动因的主要理论

1.理论观点。内部审计体现了一种关系，目的是保证委托人和人各自利益的最大化。委托人为了最大化自己的财富，降低人道德风险，除了聘请民间审计，还会借用内部审计实现部分监督功能，支付监督成本。人出于自利的考虑，为让委托人充分了解其努力程度，需要内部审计提供监督服务，因而产生守约成本。2.交易费用观点。内部审计既可以通过正式和非正式渠道收集组织及活动的关键信息，也可以通过组织内成员的协作得到内部重要信息，有助于其对组织活动的经济性、效率性和效果性作出客观评价，向管理者提供成本节约方面的信息，具有成本节约功能。3.受托责任观。由多层次经营管理的分权制形成的受托责任关系，是内部审计产生和发展的基础。内部审计是委托人对受托人实行监督和评价、确保受托责任履行的一种内部治理机制。4.基本价值观。审计面对的基本问题都是财务舞弊的问题。组织内的财务舞弊将危害组织的经营，甚至威胁到组织的生存和发展，因此，组织为了防控财务舞弊的行为，必然要开展内部审计活动。防控财务舞弊是内部审计产生和发展的真正动因。

（二）对内部审计主要动因理论的评价

1.内部审计动因理论不完整。多数内部审计动因理论只借用了其他单一学科的理论，无法完整解释内部审计的产生与发展问题。第一，理论是基于现代企业产生的理论，在审计产生初期，企业未出现，也产生了审计需求。在实践中不但存在不计成本而进行审计的问题，也存在无视成本而不审计的问题。此时的成本并不起决定性作用。第二，交易成本理论的内部审计信息说难以从本质上解释内部审计。信息不对称阻碍了内部审计的发展，获取深层次的信息是组织赋予内部审计的权利，以便作出内部审计之后的制度和职能安排。第三，受托责任是两权分离的结果。所有权要监督剩余控制权，产生了内部审计需求，可见，受托责任是随着两权分离而与内部审计需求一并产生的结果。同时，受托责任并不一定必然导致内部审计。只有受托责任而没有利益冲突，或者有利益冲突但不需要监管，或者不需要采用内部审计这种方式监管时才不需要内部审计。第四，从基本价值观的角度分析内部审计的动因，将内部审计动因归集为共同的良好的价值观，概念不具体，弱化了内部审计动因的经济属性，逻辑性不强，不能由此进一步推导内部审计的其他理论要素。2.未区分内部审计动因及其理论。内部审计动因理论是用来解释内部审计动因的，但理论本身并不能全面解释内部审计动因，这一本质的区别却被多数理论工作者所忽视。内部审计动因应该是具体的、明确的概念，其基础性、稳定性的特征可以保证基于内部审计动因构建的内部审计理论结构体系的逻辑一致性。

二、内部审计动因分析

（一）内部审计动因的逻辑分析

1.两权分离是内部审计产生的基础。不论从何种理论分析，内部审计产生的前提都是两权分离，即所有权和经营权的分离。两权分离经历了一个历史过程，在公司制企业出现并成为市场的主流经济体之后，所有权和经营权完全分离，内部审计得到了长足的发展，业务范围延伸到整个管理领域。因此，可以说没有两权分离就不可能有内部审计。2.利益冲突是内部审计产生的直接原因。两权分离决定了利益冲突的存在。首先，两权分离产生利益差异。所有者期望管理者忠实履行受托责任并尽可能减少经营损失，而管理者期望个人获利最大化而厌恶单向的付出。其次，人的欲望无穷性和利益不足导致利益冲突。随着企业的发展，所有者和经营者的欲望会进一步膨胀。当实际利益差异日益加大而诉求无法满足时，利益冲突必然出现。最后，利益冲突需要调控。经营者利益分配制度的参与权有限，当利益冲突达到一定程度后，双方需要进行调控以防范冲突。内部审计监督是利益调控的主要方式。3.控制需求是内部审计产生的根本动力。当所有者认为利益冲突带来的损失或者危害需要加以监督和控制时，由内部审计对管理者进行监督成了其最佳的选择。同样，高层管理者为了防控再次分权后出现利益冲突带来的损失或者危害，需要内部审计人员为维护其利益而监督底层经营者。4.防控舞弊是内部审计的内在要求。基于利益冲突产生的内部审计，其首要的职责必然是防控利益冲突带来的损失和危害。而危害所有者利益的主要行为之一就是财务舞弊，因此，防控财务舞弊成了内部审计的天然属性，是进行内部审计工作的内在要求。如果不存在防控舞弊的需求，则内部审计也不会产生。

（二）内部审计动因的哲学分析

内部审计作为一项管理活动，其直接的理论基础是建立在经济学基础上的。作为一种调节管理活动中不同行为人利益冲突的机制，内部审计的动因延伸到了哲学范畴。1.人的本性决定了经济行为的自利性。人性建立在人的价值与需求基础之上，通过人的社会行为表现出来，是社会管理与控制的基础。人的性质以及人性假说理论告诉我们，人在经济行为中是具有自利性的。自利行为原则是指人都以自身利益的最大化为目标。性恶论认为人的本性是自利的。性善论认为由于历史发展与社会制度等原因，人有自利要求，但人能按照理性的原则进行协调。管理学中的经济人、社会人、自我实现的人和复杂人等人性假设理论，或是以自利性为基础，或是以自利性作为条件之一界定基础需求。2.自利性经济行为导致机会主义。人的自利性是其经济行为的天然属性，也是经济学的逻辑基础。从交易费用的角度看，自利和信息不对称产生了机会主义。因为人具有自利性的一面，其所从事的各种经济活动最终目的是为了满足自身的需要。人们在追求自身效用最大化时，常常会产生机会主义动机。同时，因为人是有限理性的，在信息不对称情况下，一些人可能向对方说谎或者要挟对方以谋取私利。机会主义说明人的本性中损人利己的一面是不可避免的，存在机会就会行动。3.机会主义的防范需要制度约束。由于企业是各种自利人的集合，因此必然存在机会主义问题，要降低机会主义的危害，就需要通过企业内部制度来协调和控制。制度的一个非常重要的功能就是约束人的机会主义行为。投资者事先很难知道管理者在什么时候会以何种具体方式采取机会主义行为，人的行为的不确定性使投资者宁愿相信机会主义行为会随时发生。因此，投资者就会采取措施防范管理者的机会主义行为。进行制度约束，在不断完善制度以适应更加复杂多样的机会主义行为时，也要采取更多控制措施，对利用制度漏洞或绕过制度约束的机会主义行为，加以防范。4.内部审计是制度约束的重要环节。在公司治理体系中，内部审计成为监督约束机制的重要环节，这是由投资者和各层级管理者之间对控制权（监督权）的分配决定的，内部审计的职能正是这一监督控制权的体现。投资者和管理者希望通过内部审计来控制企业人员的机会主义行为，降低交易费用，增加企业收益，并使投资者和管理者获得控制权上的收益，使内部审计在管理控制过程的事前策划、事中控制及事后监督中发挥作用，弥补外部审计在公司治理中仅限于事后监督的不足。从而使内部审计成为公司治理机制的重要组成部分。

三、基于问题导向的内部审计错弊动因

（一）内部审计理论研究的问题导向选择

理论研究方法包括问题导向和方法导向两种研究思路。问题导向是指遇到问题时，不受现有理论认知或分析框架的限制，用系统性的观点分析问题的内在逻辑，找到问题的起因和本质，然后研究解决问题的途径或方法。问题导向的研究思路是：现象和提出问题、认识和分析问题、方法研究和文献选用、解决问题和事实检验。方法导向则是指在遇到问题之后，首先确定用何种研究方法和分析工具进行解释和分析，然后遵循现已形成的或者普遍接受的常规范式去研究问题和解决问题。1.以问题导向的方法进行理论研究。内部审计的理论研究的根本任务在于不断发现和解决现实中的具体问题。因此，内部审计的理论研究应该是问题导向的。首先，问题导向更有利于保证研究的客观真实性。问题导向认为内部审计理论研究应该源于直觉并将之逻辑化和系统化，而方法导向倾向于训练人们的直觉来适应现有的抽象理论。其次，问题导向有利于揭示事物的本质。问题导向引导人们以问题为中心审视问题的内在逻辑，在抓住问题本质后才研究解决的方法和途径。而方法导向用现有的方法去分析问题会造成问题的简单化。再次，问题导向有利于成果创新。基于问题导向进行研究，在揭示事物本质之前，不会受任何现有条条框框的限制，更容易获得创造性成果。而方法导向由于带着某种方法的固有思维模式，难以创新。最后，问题导向的研究思路符合人们的认识规律。理论研究要正确地解决在社会实践活动中遇到的问题，首先要从认识问题开始，遵循认识问题、分析问题、解决问题的思路，而不是先确定解决问题的方法。2.以问题为内部审计的核心思想和发展主线构建理论的核心要素。首先，以问题为中心是内部审计研究的核心思想。内部审计因问题而产生和发展，其使命在于发现问题、解决问题。由于在社会经济活动的管控方面出现了问题，才产生了对内部审计的需求。企业中管控问题的复杂化，促进了内部审计的发展。无论是内部审计理论要素还是内部审计实践方法，其最终目的都在于正确认识管控问题，以便更好地解决管控问题，履行内部审计的使命和职能。其次，以问题为抓手是内部审计研究的发展主线。内部审计基于管控问题产生，其使命在于解决管控问题，那么内部审计研究必然要以管控问题为对象，分析问题、研究问题、揭示问题、解决问题。围绕问题这一研究主线展开研究，一是可以保证内部审计不偏离核心思想，紧紧围绕本质和使命构建理论与实践体系，二是可以保证理论结构前后的逻辑一致性，进而实现学科体系的严谨性和科学性。

（二）问题导向下内部审计的错弊动因

1.内部审计的动因是错弊。在问题导向下，内部审计产生和发展都是基于对社会经济活动管控的需求，而管控的对象就是错误和舞弊。正如《蒙氏审计学》（第11版）开门见山地指出：簿记起源于公元前4000年左右，政府当时就建立了包括审计在内的控制手段以减少因官员不称职或欺诈所造成的错误和舞弊。随着审计逐渐演化为政府审计、民间审计及内部审计，各自的动因和目标相应变化，错误和舞弊成为内部审计的动因。发现错误和舞弊行为是内部审计的内在动力，内部审计已经逐步渗透到预防、检查和评价错误和舞弊的活动中。首先，内部审计通过参与企业管理制度的设计，使企业提高各种管理程序对错误和舞弊行为的防御能力。然后，内部审计对管理控制活动的监督和检查，可以有效地、及时地发现错误和舞弊，降低其给企业带来的危害。最后，内部审计通过对错误和舞弊事实审核及评价，有助于企业改进管理。错误是指不正确，与客观实际不符；舞弊是指行为主体使用欺骗手段获取不当或非法利益的故意行为。可见，错误和舞弊是两个不同的概念。错误强调客观结果与主观欲望不符，或者是未反映客观实际，错误重在揭示和监督。舞弊的前提是主观故意，其蓄意目的导致其行为的隐蔽性和危害性都大于错误。作为内部审计的动因，错误和舞弊是动因的两个方面，内部审计不会单独面对错误问题，也不会单独解决舞弊问题，错误中可能隐藏舞弊，舞弊中可能包含错误。因此，将内部审计错误和舞弊的动因统称为错弊，以强调这一概念的整体性。2.错弊动因的概念特征。作为内部审计动因的错弊具备如下理论特征：第一，错弊是具体化的概念。内部审计动因是内部审计理论结构的要素之一，应该是明确的、具体的，而不是抽象的。第二，错弊是一体化的概念。从动因需求上看，需要内部审计解决的不只是舞弊，还包括错误。对于一项审计问题应从错误和舞弊两个方面看。如果只是检查错误，可能会遗漏错误问题中隐藏的舞弊行为。如果只是关注舞弊，可能会淡化管理错误带来的风险。第三，错弊是经济化的概念。错弊是在企业内部管理活动中为获取经济利益而产生的，不包括为政治利益和其他利益产生的错弊。同时，只要是管理舞弊，虽然未产生财务舞弊，但如果违反管理程序和制度要求，就需内部审计来防范。第四，错弊是内含需求的概念。作为动因，错弊是指其本身内含了防控和解决的需求。如果错弊不需要解决，或者未到需要解决的程度，就不会需要内部审计。

（三）问题导向下内部审计错弊动因的分析

错弊是内部审计的动因，是因为其具备内部审计客观实践的本质属性，体现了内部审计理论要素的逻辑特征，并得到内部审计相关理论的支持。1.错弊反映了问题的实质。内部审计动因作为内部审计理论构建的先导要素，必然要体现内部审计面临的问题实质，即错弊。首先，错弊就是问题本身。从主观上讲，由于有利益冲突的存在，管理者有了舞弊动机。从客观上看，由于管理者能力的有限性，业务活动存在差错风险。不论是舞弊还是差错，都会损害投资者的利益，需要加以预防和处理。然后，错弊是内部审计产生和存在的原因。内部审计因错弊的存在而产生，若没有错弊及基于错弊的防控需求，就不会出现内部审计，或者说内部审计不会独立成为一个专门的职能。最后，错弊是内部审计发展的动力。错弊作为内部审计的动因是不变的，但错弊的内涵和外延会随着企业经济活动的变化而不断变化。这就要求履行防控职能的内部审计要不断地发展。2.错弊是问题导向逻辑分析的起点。基于问题导向，内部审计理论体系研究的逻辑路径可以概括为：问题产生——问题揭示——问题发现——问题报告——问题解决。作为问题实质的错弊就是研究的起点，研究问题是如何产生就是研究错弊问题。3.错弊体现了内部审计动因的特征。错弊作为内部审计动因符合审计动因的特征，即本源性、唯一性、稳定性、学科性以及理论与实践相连接。首先，错弊是内部审计面对的根本问题，具有本源性特征。作为内部审计理论要素的基础，从错弊动因可以严谨地推导出内部审计的本质、假设、目标、职能等各项核心要素，并引导整个内部审计的理论与实践。其次，错弊具有稳定性和唯一性。错弊动因不会因为审计形式的变化而变化，也不会因为外部需求或者压力而偏移，体现出了一贯的稳定性。错弊动因作为内部审计的逻辑起点具有唯一性，唯一性也保证了内部审计理论结构逻辑的一致性，内部审计面临的其他需求，都是基于错弊而产生或者演化来的。再次，错弊具有鲜明的学科属性。内部审计有别于其他学科，就是在于其以解决管理活动中的错弊问题为根本使命。抓住错弊这一动因，也就抓住了内部审计这一学科属性。最后，错弊是内部审计理论与实践的连接点。错弊直接来源于实践，是实践对内部审计理论提出的基础要求。以错弊这一动因为基础构建的内部审计理论体系，可以有效地解决实践中的错弊问题，使得理论回归实践。4.错弊是基于动因理论的概括总结。内部审计动因理论本身不是动因。这些从不同角度对内部审计动因进行分析的理论，最后都可以归结为错弊问题的存在。从理论来看，因为利益博弈关系的存在，错弊就会造成委托双方权责利不对等，为此通过内部审计来使人与委托人的权责利分配更加公平。此时的内部审计虽然表现为一种成本，但其最初产生的原因是错弊。从交易费用理论来看，通过内部审计来提供内部控制运行状况的信息，以降低交易成本。此时，内部审计的职能在于提供错弊方面的信息，而正常的信息提供是管理当局的职能。因此，内部审计依赖于错弊而存在。从受托责任理论来看，内部审计对受托人的监督和评价，是在发现、评估错弊的基础上进行的，是基于防控错弊来评价和改善受托责任系统的。内部审计的目的不是验证考核责任，而是防范错弊。受托责任的考核需要借助民间审计来完成。从基本价值观来看，个人追求目标时的行为要服从并依赖于若干基本价值，为此要求防控财务舞弊。内部审计产生于组织内部防控财务舞弊的需求。进一步考察可以发现，内部审计的动因不只局限于财务舞弊，而是整个管理控制过程中的错弊。

审计冲突理论篇5

关键词：审计质量 影响路径 形成机制

作者简介：

毛丽娟（1978-），女，广西桂林人，上海大学管理学院讲师

陶 蕾（1988-），女，江苏南京人，上海大学管理学院硕士研究生

一、引言

近年来多家在美上市的中国公司因涉嫌财务造假、不符合信息披露规则和交易规则等原因，最终导致被停牌甚至被勒令退市。截至2011年11月30日，美国股市被长期停牌和已经退市的中概企业总数达46家。由于在美上市的“中国概念股”问题不断，而这些中概股大多是由中国的会计师事务所进行审计，因而引发了美国公众公司会计监督委员会（简称PCAOB）对中国审计公司的关注。美国民主党参议员舒默11月22日致信PCAOB主席，建议PCAOB应对美国无法检查的中国审计公司暂停注册或撤销注册，禁止其为美国上市的公司提供审计报告，直到美国检查人员获准评估这些审计机构的工作。目前美国官方尚未针对该建议作出决议，一旦该建议被采纳，约100家在PCAOB注册并从事着审计业务的中国内地和香港的审计公司将失去其在美上市公司的审计业务。美国PCAOB此举虽然有排斥中国审计公司介入美国市场的意图，但中国审计公司其审计质量受到美国资本市场的质疑也是不容回避的事实。面对美国监管机构随时可能颁发的“封杀令”，如何提高我国独立审计质量再度成为理论界和实务界关注的焦点。DeAngelo（1981）将审计质量定义为“审计师发现和报告客户会计系统的重大错报、漏报的联合概率”。以该定义为依据，Anthony和Paul（1999）认为审计师的专业胜任能力和职业操守是审计质量的直接决定因素。其中能否侦测出被审计单位存在重大错报、漏报属于执业能力问题，而发现问题之后能否对外报告则属于审计独立性问题。由此，我们认为审计质量具有双重维度，即真实的审计质量和市场及利益相关者所感知的审计质量。前者是从审计师的角度出发，可用审计师监督被审计单位财务报告真实公允的能力来衡量；后者则是从信息使用者和监管者的角度出发，可用审计师声誉来衡量，体现了市场对审计师的认可程度。进一步地，双重维度可视为从审计供给和需求两个方面来定义审计质量，双方所关注的侧重点不同，从而对审计质量赋予了不同的经济含义。对于审计需求方来说，由于审计师监督能力的难以衡量性，信息使用者会依赖于会计信息质量的先验概率，这将直接导致审计质量需求取决于声誉维度；而对于审计供给方来说，在既定的审计声誉下，提供何种程度的监督则主要取决于竞争策略和风险管理的需要，这时声誉一方面能够产生激励效应，强化审计师提供高质量信息的动机，另一方面也可能产生利用声誉信息的机会主义乃至共谋行为，导致声誉与质量背离的可能性。因此审计质量决定因素的研究需要关注审计质量的不同维度并着眼于供需双方的利益取向和行为方式。此外，由于审计师行为受到其潜在法律责任以及其他处罚的影响，而这些影响取决于审计师所处的制度环境，也就是说，审计师必须遵循法律、准则、规范以及监管等制度以承担其法定的审计义务，因而制度环境是审计质量分析框架中的基础性要素。我国审计制度是由政府主导的制度创新的产物，代表政府实施监管的财政部、证监会、审计署和司法部门在审计制度的发展变革中对审计质量都产生了不同程度的保证作用。经过20多年的努力，我国已初步建立了法律法规、行业自律与政府监管相结合的注册会计师监管体系，但仍然存在着法制化监管不严、行业自律规范不完善等问题，从而影响到独立审计质量的监管效率和效果。通过分析可以看到，尽管审计质量具有不可观察性、不可比性而难以对其进行判断，但由其形成机制可知，审计质量受到事务所（审计师）审计业务供给、被审计单位审计质量需求以及审计制度环境这三个层面的共同影响，任何一个层面中的不同因素都有可能对最终的审计质量产生影响，也就是说，供给、需求和制度环境通过不同路径影响着审计质量。

二、基于供给方视角的审计质量影响分析

（一）事务所规模与审计质量 关于事务所规模与审计质量关系的探讨，学术界主要形成了声誉理论和“深口袋”理论。对于事务所来说，接手一家新客户需要花费相当大的启动成本，而后续年份的审计成本则会低于第一年的准备成本。在竞争激烈的审计市场，审计师为获取客户的签约权，可能会以低于第一年审计成本的价格来“低价揽客”，所期待的是能够持续保有客户，在以后年度的审计中收回成本并实现盈利。在这种情况下，当审计师发现客户存在舞弊行为时，可能会屈从于被审单位终断聘约、更换事务所的压力而发表不恰当的审计意见。但是一旦市场发现事务所的“欺骗行为”，将会导致其失去更多的现在和潜在的客户。对于大规模的事务所而言，由于其客户较多，来自每一客户的审计收入占总收入的比例相对较小。如果因为某一个客户出具虚假审计报告而受到惩罚，会极其严重地影响到多年在审计市场上累积下来的声誉，使得大量的客户流失，其遭受的机会成本的损失要远远大于小规模的事务所。因此与小所相比，声誉的存在能够很好的抑制大所的机会主义行为，抵制来自客户的压力，在权衡收益和机会成本后保持应有的职业谨慎性，发表恰当的审计意见，提高审计质量，这就是声誉理论。审计委托人通过对审计师的聘请，一方面可通过审计师的专业能力对财务报表的公允表达进行确认和揭弊查错，以减少财务报表隐含的错误和减少信息不对称性，另一方面还可将部分风险转嫁给审计师，如果审计人员失职而没有察觉人为舞弊，法院会判决审计人员提供赔偿，从而实现了风险分担，这就是“深口袋”理论。在“深口袋”理论下，事务所规模不仅意味着单个客户的重要性程度，还意味着事务所拥有的财富的多少。事务所规模越大，其财富越多，面临诉讼时被要求的赔偿金额也越多。为了规避这一风险，大所要想获得审计市场的行业平均利润，在审计收费一定的情况下，存在更高的动力来发表公允的审计意见，提供较高质量的审计服务。以上两种理论都说明了事务所规模与审计质量的正向相关性。国外学者从审计独立性（DeAngelo，1982）、发现管理当局的错报（Watts and Zimmerman，1981）、审计收费（Francis and Wilson，1988）、法律诉讼（St.Pierre and Anderson，1984）等角度的研究均表明，事务所规模越大，审计质量越高。以上研究主要是针对国外审计市场的，这些国家（尤其是美国）高质量审计服务的供给由沉重的法律风险和高昂的诉讼成本来保证。但是在我国却存在削弱事务所规模积极影响审计质量的诸多因素：首先，我国证券市场是新兴市场，上市公司的数量有限，但具备证券从业资格的会计师事务所数量却相对较多，供大于求的现状决定了我国审计市场是买方市场，上市公司的管理层和所有者对审计意见的发表具有主导作用。而上市公司出于各种需要存在购买审计意见的动机，对高质量的审计需求不足。其次，虽然我国法律允许投资公众对审计师的过失行为提起诉讼，但提起诉讼的多项限制条件、过高的诉讼成本以及较低的赔偿责任，使审计师被提起诉讼的概率降低，面临的法律风险偏低。最后，我国审计市场是在政府的管制下形成的，政府对“四大”的“偏爱”导致“国际四大”在中国审计市场“入乡随俗”地提供低质量审计服务。以上原因的综合作用结果就是，在我国的审计市场事务所规模与审计质量的关系是复杂的，不能一概而论。相关经验证据也表明，大所有可能会在中国审计市场继续保持其执业能力，提供高质量审计服务（王鹏、王咏梅，2006），也有可能为适应中国审计市场需要而被“本土化”，降低审计质量（刘运国等，2006）。

（二）审计任期与审计质量 从美国《萨班斯—奥克斯来法案》颁布以来，关于审计任期与审计质量的关系引起了越来越多的关注。许多国家的证券机构强制性要求审计师轮换，如意大利、西班牙等国。2003年我国证监会也了《关于证券期货业务签字注册会计师定期轮换的规定》，要求2004年起审计项目负责人和签字注册会计师至少5年轮换一次。各国之所以强调审计师轮换，主要是认为审计任期的延长会导致上市公司管理当局和事务所相互勾结，损害审计师的独立性。事实上审计任期长是否会损害审计质量尚未有定论。根据DeAngelo（1981）关于审计质量的定义，审计质量由专业胜任能力和独立性决定，同样，审计任期也通过这两个方面对审计质量产生影响。从专业胜任能力方面来看，审计任期的延长能够使审计师对被审单位的生产经营特点、内部控制状况、所采用的会计政策等更好地了解，以便其在审计过程中有重点、有依据采取有效的审计程序，提高审计效率，保证审计质量。但是不容忽视的是，审计任期越长，审计人员对被审单位实施的审计程序越容易被固化，在执业过程中也难保持执业的谨慎性。从独立性方面来看，如果管理当局有影响审计报告结果的意愿时，审计的独立性有可能受到威胁。前面已提到，事务所初期与客户缔结合同时的启动成本非常高，为了争取客户甚至有可能会以低于启动成本的价格进行“低价揽客”，并期待在后续年份的审计中赚取利润。因此审计师在审计初期考虑到较高的交易成本和机会成本，即便审计时发现错报，审计意见的发表也容易受管理当局的影响。随着审计任期的增长，管理当局的这种影响力也逐渐减少，审计人员越能保持其执业的独立性，因此较长的审计任期有利于维护审计人员的独立性。但是较长的审计任期又会使审计师与客户建立“私人情谊”，对客户产生经济依赖，他们在执业过程中会过分相信被审单位的“真实情况”、过分关心被审单位的利益，在无意间使自身的独立性及客观性受损，进而影响审计质量。以上理论分析显示审计任期对审计质量的影响结果是多样化的，国内外经验数据的研究也证实了这一点。Geiger和Raghunandan（2002）以美国证券市场上1996年至1998年间破产的公司为样本，对这些公司破产前的审计质量与审计任期的关系进行了实证检验，结果发现审计任期越短，审计失败的可能性越大。陈信元和夏立军（2006）认为过短或过长的任期都会对审计质量产生损害，审计任期与审计质量呈倒U型关系：当审计任期小于6年时，审计任期的增加能够提高审计质量，当审计任期超过6年时，审计任期的增加会降低审计质量。

（三）行业专长与审计质量 行业专长是指会计师事务所拥有的对某一行业的信息优势。审计师行业专长是审计师专业技能的重要组成部分，专业技能很大程度上决定了审计师的专业胜任能力，进而影响到审计质量，因此行业专长也是影响审计质量的重要因素。1998年，AICPA将行业专长列为影响CPA未来发展的关键因素之一，我国审计准则明确指出注册会计师应当了解被审计单位及其环境，以足以识别和评估会计报表重大错报风险，设计和实施进一步审计程序。具备了行业专门的知识，审计师可以首先进行被审客户的筛选，尽量避免与高风险的审计客户打交道。在制定审计计划阶段，掌握客户所在行业的专门知识，可以有效评估客户的可接受审计风险水平、识别客户的特殊固有风险、确定计划的检查风险及搜集、综合审计证据、有效地控制检查风险以确定客户会计报表真实、公允性的技能，从而有助于提高审计服务的质量。在审计实施阶段，掌握行业知识能够有效地进行分析性复核，有重点、有依据地搜集和鉴别审计证据。在审计结束出具审计报告阶段，具有行业专长的审计师能够更好地评估客户会计估计和财务呈报的合理性，减少客户运用会计准则上的偏差，